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IRPJ, CSLL, PIS e COFINS
- Regime Tributário de Transição - RTT - MP nº 449 de 2008
Roteiro - Federal - 2008/4001
Introdução
Dentre as inovações trazidas pela
Medida
Provisória nº 449 de 2008, destaque especial pode ser dado ao Regime
Tributário de Transição - RTT. Tal regime, conforme veremos neste
Roteiro, visa determinar os ajustes tributários decorrentes dos novos
métodos e critérios contábeis introduzidos pela
Lei nº 11.638
de 2007, e pelos
arts. 36 e
37 da Medida Provisória nº 449 de 2008, na Lei das S/A (Lei
nº 6.404 de 1976).
I - Alterações Promovidas na Lei das
S/A
Buscando a convergência das normas
contábeis brasileiras aos critérios internacionais, foram alteradas
diversas disposições da
Lei nº 6.404
de 1976, cujo intuito, em princípio, era não trazer quaisquer
alterações no que se refere à parte tributária.
Contudo, alguns dos critérios contábeis
alterados, afetam o resultado das empresas interferindo na apuração do
Imposto de Renda, da CSLL, da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS.
Nesse contexto, o RTT - Regime Tributário
de Transição, objetiva a neutralidade tributária até que lei posterior
discipline os efeitos tributários dos novos métodos e critérios
contábeis.
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As Normas Internacionais de
Contabilidade (International Accounting Standard - IAS),
atualmente conhecidas como normas IFRS (International
Financial Reporting Standard) são importantes pois
conferem maior transparência e qualidade às informações
contábeis, dando maior segurança aos investidores.
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II - Regime Tributário de Transição -
RTT
O RTT vigerá até a entrada em vigor de lei
que discipline os efeitos tributários dos novos métodos e critérios
contábeis, buscando a neutralidade tributária.
II.1 - Anos-Calendário 2008 e 2009
Nos anos-calendário de 2008 e 2009, o RTT
de apuração de lucro real será optativo, observado o seguinte:
a) a opção aplicar-se-á ao biênio
2008-2009, vedada a aplicação do regime em um único ano-calendário;
b) a opção deverá ser manifestada, de forma
irretratável, na Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa
Jurídica 2009 (DIPJ 2009);
c) no caso de apuração pelo lucro real
trimestral dos trimestres já transcorridos do ano-calendário de 2008, a
eventual diferença entre o valor do imposto devido com base na opção
pelo RTT e o valor antes apurado deverá ser recolhida até o último dia
útil do mês de janeiro de 2009 ou compensada, conforme o caso;
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Essa diferença, se recolhida
até esse prazo, não sofrerá incidência dos acréscimos
legais.
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d) na hipótese de início de atividades no
ano-calendário de 2009, a opção deverá ser manifestada, de forma
irretratável, na Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa
Jurídica 2010 (DIPJ 2010).
Para esse biênio (anos-calendário de 2008 e
de 2009), a opção pelo RTT será aplicável também à apuração IRPJ com
base no lucro presumido. Tal opção é aplicável a todos os trimestres nos
anos-calendário de 2008 e de 2009. As mesmas regras vistas acima para
recolhimento de eventuais diferenças relativas ao ano- calendário de
2008 são aplicáveis para o lucro presumido.
As opções pelo RTT referentes ao IRPJ,
implicam a adoção do RTT na apuração da Contribuição Social Sobre o
Lucro Líquido - CSLL, da Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição
para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS.
Para fins de aplicação do RTT, poderão ser
excluídos da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da
COFINS, quando registrados em conta de resultado:
a) o valor das subvenções e doações feitas
pelo Poder Público, de que trata o tópico II.5; e
b) o valor do prêmio na emissão de
debêntures, de que trata o tópico II.6.
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O controle dos ajustes
extracontábeis decorrentes da opção pelo RTT será
definido em ato da Secretaria da Receita Federal do
Brasil.
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II.2 - Ano-Calendário 2010
O RTT será obrigatório a partir do
ano-calendário de 2010, inclusive para a apuração do imposto sobre a
renda com base no lucro presumido ou arbitrado, da Contribuição Social
Sobre o Lucro Líquido - CSLL, da Contribuição para o PIS/PASEP e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS. De
qualquer forma, deve ser observada a entrada em vigor da Lei que
disciplinará os efeitos tributários dos novos métodos e critérios
contábeis, a partir de quando não mais valerá o RTT.
II.3 - Modificação no Critério de
Reconhecimento de Receitas, Custos e Despesas
As alterações introduzidas pela
Lei nº
11.638, de 2007, e pelos
arts. 36 e
37 da Medida Provisória nº 449 que modifiquem o critério de
reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apuração do
lucro líquido do exercício, não terão efeitos para fins de apuração do
lucro real da pessoa jurídica sujeita ao RTT, devendo ser considerados,
para fins tributários, os métodos e critérios contábeis vigentes em 31
de dezembro de 2007.
Esse mesmo tratamento deve ser dado às
normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários - CVM (aplicável
às companhias abertas), e pelos demais órgãos reguladores que visem
alinhar a legislação específica com os padrões internacionais de
contabilidade.
II.4 - Disposições da Lei Tributária -
Métodos ou Critérios Contábeis Diferentes da Lei das S/A
Na ocorrência de disposições da lei
tributária que conduzam ou incentivem a utilização de métodos ou
critérios contábeis diferentes daqueles determinados pela
Lei nº 6.404,
de 1976, e pelas normas expedidas pela Comissão de Valores
Mobiliários e demais órgãos reguladores, a pessoa jurídica sujeita ao
RTT deverá realizar o seguinte procedimento:
a) utilizar os métodos e critérios
definidos pela
Lei nº 6.404, de 1976, para apurar o resultado do exercício antes do
Imposto sobre a Renda deduzido das participações de debêntures, de
empregados e administradores, mesmo na forma de instrumentos
financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previdência
de empregados, que não se caracterizem como despesa, com a adoção:
a.1) dos métodos e critérios introduzidos
pela Lei nº
11.638, de 2007, e pelos
arts. 36 e
37 da Medida Provisória nº 449; e
a.2) das determinações constantes das
normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários no caso de
companhias abertas e outras que optem pela sua observância;
b) realizar ajustes específicos ao lucro
líquido do período, apurado no Livro de Apuração do Lucro Real - LALUR,
que revertam o efeito da utilização de métodos e critérios contábeis
diferentes daqueles da legislação tributária, baseada nos critérios
contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007;
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Conforme prevê o § 2º do art.
17, a pessoa jurídica sujeita ao RTT, desde que observe
as normas aqui expostas fica dispensada de realizar, em
sua escrituração comercial, qualquer procedimento
contábil determinado pela legislação tributária que
altere os saldos das contas patrimoniais ou de resultado
quando em desacordo com a Lei das S/A, com regras da CVM
ou com normas expedidas pelos demais órgãos reguladores.
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c) realizar os demais ajustes, no LALUR, de
adição, exclusão e compensação, prescritos ou autorizados pela
legislação tributária, para apuração da base de cálculo do imposto.
Na hipótese de ajustes temporários do
imposto, realizados na vigência do RTT e decorrentes de fatos ocorridos
nesse período, que impliquem ajustes em períodos subseqüentes,
permanece:
a) a obrigação de adições relativas a
exclusões temporárias; e
b) a possibilidade de exclusões relativas a
adições temporárias.
II.5 - Subvenções para Investimento
Conforme dispõe o
art. 38 do Decreto-lei nº 1.598 de 1977, as subvenções para
investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos
concedidas com estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos, e as doações, feitas pelo Poder Público, não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que:
a) registradas como reserva de capital, que
somente poderá ser utilizada para absorver prejuízos, ou ser incorporada
ao capital social, observado o disposto nos §§ 3º e 4º do
artigo 19 do Decreto-lei nº 1.598 de 1977; ou
b) feitas em cumprimento de obrigação de
garantir a exatidão do balanço do contribuinte e utilizadas para
absorver superveniências passivas ou insuficiências ativas.
Para fins de aplicação do RTT a esses
valores a pessoa jurídica deverá:
a) reconhecer o valor da doação ou
subvenção em conta do resultado pelo regime de competência, inclusive
com observância das determinações constantes das normas expedidas pela
Comissão de Valores Mobiliários no caso de companhias abertas e outras
que optem pela sua observância;
b) excluir, no LALUR, o valor referente à
parcela do lucro líquido do exercício decorrente de doações ou
subvenções governamentais para investimentos, para fins de apuração do
lucro real;
c) manter o valor referente à parcela do
lucro líquido do exercício decorrente da doação ou subvenção na reserva
de incentivos fiscais (art.
195-A da Lei nº 6.404, de 1976); e
d) adicionar, no LALUR, para fins de
apuração do lucro real, o valor referido na letra "b", no momento em que
ele tiver destinação diversa daquela referida na letra "c".
Atente-se que as doações e subvenções serão
tributadas caso seja dada destinação diversa da prevista acima,
inclusive nas hipóteses de:
a) capitalização do valor e posterior
restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do
capital social, hipótese em que a base para a incidência será o valor
restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações
ou subvenções governamentais para investimentos;
b) restituição de capital aos sócios ou ao
titular, mediante redução do capital social, nos cinco anos anteriores à
data da doação ou subvenção, com posterior capitalização do valor da
doação ou subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o
valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de
doações ou subvenções governamentais para investimentos; ou
c) integração à base de cálculo dos
dividendos obrigatórios.
II.6 - Prêmio na Emissão de Debêntures
Não serão computadas na determinação do
lucro real as importâncias, creditadas a reservas de capital, que o
contribuinte com a forma de companhia receber dos subscritores de
valores mobiliários de sua emissão a título de prêmio na emissão de
debêntures (art.
38 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977).
Para fins do RTT, em relação ao prêmio na
emissão de debêntures a pessoa jurídica deverá:
a) reconhecer o valor do prêmio na emissão
de debêntures em conta do resultado pelo regime de competência e de
acordo com as determinações constantes das normas expedidas pela CVM no
caso de companhias abertas e outras que optem pela sua observância;
b) excluir, no LALUR, o valor referente à
parcela do lucro líquido do exercício decorrente do prêmio na emissão de
debêntures, para fins de apuração do lucro real;
c) manter o valor referente à parcela do
lucro líquido do exercício decorrente do prêmio na emissão de debêntures
em reserva de lucros específica; e
d) adicionar, no LALUR, para fins de
apuração do lucro real, o valor referido na letra "b", no momento em que
ele tiver destinação diversa daquela referida na letra "c".
A reserva de lucros específica, para fins
do limite de que trata o
art. 199 da Lei nº 6.404, de 1976, terá o mesmo tratamento dado à
reserva de lucros prevista no
art. 195-A da referida Lei.
"Limite do Saldo das Reservas de Lucros
Art. 199. O saldo das reservas de lucros, exceto as para
contingências, de incentivos fiscais e de lucros a realizar, não poderá
ultrapassar o capital social. Atingindo esse limite, a assembléia
deliberará sobre aplicação do excesso na integralização ou no aumento do
capital social ou na distribuição de dividendos."
"Art.
195-A. A assembléia geral poderá, por proposta dos órgãos de
administração, destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela
do lucro líquido decorrente de doações ou subvenções governamentais para
investimentos, que poderá ser excluída da base de cálculo do dividendo
obrigatório (inciso I do caput do art. 202 desta Lei)."
O prêmio na emissão de debêntures será
tributado caso seja dada destinação diversa da que está prevista acima,
inclusive nas hipóteses de:
a) capitalização do valor e posterior
restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do
capital social, hipótese em que a base para a incidência será o valor
restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de prêmios
na emissão de debêntures;
b) restituição de capital aos sócios ou ao
titular, mediante redução do capital social, nos cinco anos anteriores à
data da emissão das debêntures com o prêmio, com posterior capitalização
do valor do prêmio, hipótese em que a base para a incidência será o
valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de
prêmios na emissão de debêntures; ou
c) integração à base de cálculo dos
dividendos obrigatórios.
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